2017年注会考试《税法》第二章高频考点：一般纳税人应纳税额的计算

【说明】

(1)购进时已全额抵扣进项税额的货物和服务，转用于不动产在建工程的，其已抵扣进项税额的40%部分，应于转用的当期从进项税额中扣减，计入待抵扣进项税额，并于转用的当月起第13个月从销项税额中抵扣。

(2)不得抵扣进项税额的不动产，发生用途改变，用于允许抵扣进项税额项目，在改变用途的次月计算可抵扣进项税额。

可抵扣进项税额=增值税扣税凭证注明或计算的进项税额×不动产净值率

不动产净值率=(不动产净值÷不动产原值)×100%

60%的部分于改变用途的次月从销项税额中抵扣，40%的部分为待抵扣进项税额，于改变用途的次月起第13个月从销项税额中抵扣。

(3)已抵扣进项税额的不动产，发生非正常损失，或者改变用途，专用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的，按照下列公式计算不得抵扣的进项税额：

不得抵扣的进项税额A=(已抵扣进项税额+待抵扣进项税额)×不动产净值率

A≤已抵扣进项税额：不得抵扣的进项税额从进项税额中扣减(改变用途当期，下同)

A>已抵扣进项税额：已抵扣进项税额从进项税额中扣减，并从该不动产待抵扣进项税额中扣减不得抵扣进项税额与已抵扣进项税额的差额。

(4)不动产在建工程发生非正常损失的，其所耗用的购进货物、设计服务和建筑服务已抵扣的进项税额应于当期全部转出;其待抵扣进项税额不得抵扣。

(5)销售其取得的不动产或者不动产在建工程时，尚未抵扣完毕的待抵扣进项税额，允许于销售的当期从销项税额中抵扣。

7.收费公路通行费(过路、过桥和过闸费)增值税抵扣规定。

增值税一般纳税人支付的通行费，暂凭取得的通行费发票(不含财政票据)上注明的收费金额按照下列公式计算可抵扣的进项税额：

高速公路通行费可抵扣进项税额=高速公路通行费发票上注明的金额÷(1+3%)×3%

一级公路、二级公路、桥、闸通行费可抵扣进项税额=发票上注明的金额÷(1+5%)×5%

8.原增值税一般纳税人自用的应征消费税的摩托车、汽车、游艇，其进项税额准予从销项税额中抵扣。

9.按照营改增规定不得抵扣且未抵扣进项税额的固定资产、无形资产、不动产，发生用途改变，用于允许抵扣进项税额的应税项目，可在用途改变的次月按照下列公式计算可以抵扣的进项税额：

可以抵扣的进项税额=固定资产、无形资产、不动产净值÷(1+适用税率)×适用税率

(二)不得从销项税额中抵扣的进项税额

1.用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费(含交际应酬消费)的购进货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产和不动产。

其中涉及的固定资产、无形资产、不动产，仅指专用于上述项目的固定资产、无形资产(不包括其他权益性无形资产)、不动产。但是发生兼用于上述不允许抵扣项目情况的，该进项税额准予全部抵扣。(购进其他权益性无形资产专用于还是兼用于均可以抵扣进项税额)

2.非正常损失的购进货物，以及相关的加工修理修配劳务和交通运输服务。

3.非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物(不包括固定资产)、加工修理修配劳务和交通运输服务。

4.非正常损失的不动产，以及该不动产所耗用的购进货物、设计服务和建筑服务。

5.非正常损失的不动产在建工程所耗用的购进货物、设计服务和建筑服务。纳税人新建、改建、扩建、修缮、装饰不动产，均属于不动产在建工程。

【说明】非正常损失是指因管理不善造成货物被盗、丢失、霉烂变质，以及因违反法律法规造成货物或者不动产被依法没收、销毁、拆除的情形。

6.购进的旅客运输服务、贷款服务、餐饮服务、居民日常服务和娱乐服务。

7.纳税人接受贷款服务向贷款方支付的与该笔贷款直接相关的投融资顾问费、手续费、咨询费等费用，其进项税额不得从销项税额中抵扣。

8.适用一般计税方法的纳税人，兼营简易计税方法计税项目、免征增值税项目而无法划分不得抵扣的进项税额，按照下列公式计算不得抵扣的进项税额：

不得抵扣的进项税额=当期无法划分的全部进项税额×(当期简易计税方法计税项目销售额+免征增值税项目销售额)÷当期全部销售额

9.—般纳税人已抵扣进项税额的固定资产、无形资产或者不动产，发生“营改增”规定不得从销项税额中抵扣进项税额情形的，按照下列公式计算不得抵扣的进项税额：

不得抵扣的进项税额=固定资产、无形资产或者不动产净值×适用税率

固定资产、无形资产或者不动产净值，是指纳税人根据财务会计制度计提折旧或摊销后的余额。

三、应纳税额的计算

(一)计算应纳税额的时间限定

1.计算销项税额的时间限定(118页内容)

(1)售货物或者提供应税劳务的纳税义务发生时间。

纳税人销售货物或者提供应税劳务，其纳税义务发生时间为收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天;先开具发票的，为开具发票的当天。其中，收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天按销售结算方式的不同，具体为：

(2)发生应税行为的纳税义务发生时间。

①一般规定：

纳税人发生应税行为并收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天为纳税义务发生时间;先开具发票的，为开具发票的当天。

收讫销售款项，是指纳税人销售服务、无形资产、不动产过程中或者完成后收到款项。

取得索取销售款项凭据的当天，是指书面合同确定的付款日期;未签订书面合同或者书面合同未确定付款日期的，为服务、无形资产转让完成的当天或者不动产权属变更的当天。

②行业规定：

a.提供建筑服务、租赁服务采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。

b.从事金融商品转让的，为金融商品所有权转移的当天。

c.发生视同销售服务、无形资产或者不动产情形的，其纳税义务发生时间为服务、无形资产转让完成的当天或者不动产权属变更的当天。

③增值税扣缴义务发生时间为纳税人增值税纳税义务发生的当天。

2.税额抵扣的时间限定

(二)扣减发生期进项税额的规定

购进货物或应税劳务或应税行为的进项税额，已经抵扣后改变用途，用于不得抵扣的情形时，应当从当期的进项税额中扣减。

1.已作为进项税额抵扣的以后发生不得抵扣的情形作进项税额转出：

(1)原购进时专用发票抵扣=计入原材料(货物)成本的价格部分×对应的税率

(2)原购进时计算抵扣的农产品=[计入材料(货物)的成本÷(1-13%)]×扣除率

2.无法确定该项进项税额的，按当期实际成本计算应扣减的进项税额。

实际成本=进价+运费+保险费+其他有关费用

(三)相关规定

1.计算应纳税额时进项税额不足抵扣的处理

(1)当期销项税额小于当期进项税额的部分可以结转下期继续抵扣。

(2)原增值税一般纳税人兼有应税服务的，截止到本地区试点实施之日前的增值税期末留抵税额，不得从应税行为的销项税额中抵扣。

2.纳税人适用一般计税方法计税的，因销售折让、中止或者退回而退还给购买方的增值税额，应当从当期的销项税额中扣减;因销售折让、中止或者退回而收回的增值税额，应当从当期的进项税额中扣减。

3.商业企业向供货方收取的与商品销售量、销售额挂钩的各种返还收入，均应按平销返利行为冲减当期增值税进项税金。

商业企业向供货方收取的各种返还收入，一律不得开具增值税专用发票。

当期应冲减进项税金=当期取得的返还资金÷(1+所购货物适用增值税税率)×所购货物适用增值税税率

(四)纳税人转让不动产增值税征收管理暂行办法

【提示1】取得的不动产，包括以直接购买、接受捐赠、接受投资入股、自建以及抵债等各种形式取得的不动产

【提示2】房地产开发企业销售自行开发的房地产项目不适用除其他个人外的征税流程(含个体户)：

【提示3】按5%向不动产所在地主管地税机关预缴税款(自建全额、非自建差额)，向机构所在地主管国税机关申报纳税其他个人直接向住房所在地主管地税机关申报纳税

1.一般纳税人

·预缴税款公式：

(1)全额：应预缴税款=全部价款和价外费用÷(1+5%)×5%

(2)差额：应预缴税款=(全部价款和价外费用-不动产购置原价或者取得不动产时的作价)÷(1+5%)×5%

2.小规模纳税人

3.纳税人转让不动产缴纳增值税差额扣除的有关规定。

(1)纳税人转让不动产，按照有关规定差额缴纳增值税的，如因丢失等原因无法提供取得不动产时的发票，可向税务机关提供其他能证明契税计税金额的完税凭证等资料，进行差额扣除。

(2)纳税人以契税计税金额进行差额扣除的，按照下列公式计算增值税应纳税额：

①2016年4月30日及以前缴纳契税的：

增值税应纳税额=[全部交易价格(含增值税)-契税计税金额(含营业税)]÷(1+5%)×5%

②2016年5月1日及以后缴纳契税的：

增值税应纳税额=[全部交易价格(含增值税)÷(1+5%)-契税计税金额(不含增值税)]×5%

(3)纳税人同时保留取得不动产时的发票和其他能证明契税计税金额的完税凭证等资料的，应当凭发票进行差额扣除。

(五)纳税人跨县(市、区)提供建筑服务增值税征收管理暂行办法

1.纳税人跨县(市、区)提供建筑服务，向建筑服务发生地主管国税机关预缴税款，向机构所在地主管国税机关申报纳税。

2.纳税人跨县(市、区)提供建筑服务，按照以下规定预缴税款：

(六)纳税人提供不动产经营租赁服务增值税征收管理暂行办法(道路通行服务不适用)

1.一般纳税人出租不动产

2.小规模纳税人出租不动产

(七)房地产开发企业(一般纳税人)销售自行开发的房地产项目增值税征收管理暂行办法

1.销售额的确定

销售额=(全部价款和价外费用-当期允许扣除的土地价款)÷(1+11%)

当期允许扣除的土地价款=(当期销售房地产项目建筑面积÷房地产项目可供销售建筑面积)×支付的土地价款

房地产项目可供销售建筑面积，是指可出售的总建筑面积，不包括未单独作价结算的配套公共设施建筑面积。

【说明】销售自行开发的房地产老项目可选择适用简易计税方法，以全部价款和价外费用为销售额按照5%的征收率计税，不得扣除对应的土地价款。

2.预缴税款

房地产开发企业的一般纳税人采取预收款方式销售自行开发的房地产项目，应在收到预收款时按照3%的预征率预缴增值税。

应预缴税款=预收款÷(1+适用税率11%或征收率5%)×3%

3.进项税额

房地产开发企业的一般纳税人销售自行开发的房地产项目，兼有一般计税方法计税、简易计税方法计税、免征增值税的房地产项目而无法划分不得抵扣的进项税额的，应以《建筑工程施工许可证》注明的“建设规模”为依据进行划分。

不得抵扣的进项税额=当期无法划分的全部进项税额×(简易计税、免税房地产项目建设规模÷房地产项目总建设规模)

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