2017年注会考试《审计》第三章高频考点：函证

[真题/简答/2015]ABC会计师事务所负责审计甲公司2014年度财务报表，审计工作底稿中与函证程序相关的部分内容摘录如下：

(1)审计项目组在寄发询证函前，将部分被询证方的名称、地址与甲公司持有的合同及发票中的对应信息进行了核对。

要求：指出审计项目组的做法是否恰当。如不恰当，简要说明理由。

【答案】恰当。

2.发出方式控制

(1)邮寄

为避免询证函被拦截、篡改等舞弊风险，在邮寄询证函时，注册会计师可以在核实由被审计单位提供的被询证者的联系方式后，不使用被审计单位本身的邮寄设施，而是独立寄发询证函(例如，直接在邮局投递)。

(2)跟函

跟函是指注册会计师独自或在被审计单位员工的陪伴下亲自将询证函送至被询证者，在被询证者核对并确认回函后，亲自将回函带回的方式。

如认为跟函方式能够获取可靠信息，可以采取该方式发送并收回询证函。

如被询证者同意注册会计师独自前往被询证者执行函证程序，注册会计师可以独自前往。

如跟函时需被审计单位员工陪伴，注册会计师需要在整个过程中保持对询证函的控制，同时，对被审计单位和被询证者之间串通舞弊的风险保持警觉。

在我国目前的实务操作中，邮寄和跟函方式更为常见。选择通过电子方式发送询证函，在发函前可以基于对特定询证方式所存在风险的评估，考虑相应的控制措施。

[真题/简答/2015]ABC会计师事务所负责审计甲公司2014年度财务报表，审计项目组确定财务报表整体的重要性为100万元，明显微小错报的临界值为5万元，审计工作底稿中与函证程序相关的部分内容摘录如下：

(3)审计项目组成员跟随甲公司出纳到乙银行实施函证，出纳到柜台办理相关事宜，审计项目组成员在等候区等候。

要求：指出审计项目组的做法是否恰当。如不恰当，简要说明理由。

【答案】

不恰当。审计项目组成员应当观察函证的处理过程/审计项目组成员需要在整个过程中保持对询证函的控制。

(二)评价可靠性

1.评价可靠性应当考虑的因素

(1)对询证函的设计、发出及收回的控制情况;

(2)被询证者的胜任能力、独立性、授权回函情况、对函证项目的了解及其客观性。注册会计师应努力确保询证函被送交给适当的人员。

(3)被审计单位施加的限制或回函中的限制。

[真题/多选/2016]下列有关询证函回函可靠性的说法中，错误的有( )。

A.被询证者对于函证信息的口头回复是可靠的审计证据

B.询证函回函中的免责条款削弱了回函的可靠性

C.由被审计单位转交给注册会计师的回函不是可靠的审计证据

D.以电子形式收到的回函不是可靠的审计证据

【答案】ABD

2.针对邮寄回函方式验证可靠性

(1)被询证者确认的询证函是否是原件，是否与注册会计师发出的询证函是同一份;

(2)回函是否由被询证者直接寄给注册会计师;

(3)回邮信封或快递信封中记录的发件方名称、地址是否与询证函中记载的被询证者名称、地址一致;

(4)回邮信封上寄出方的邮戳显示发出城市或地区是否与被询证者的地址一致;

(5)被询证者加盖在询证函上的印章以及签名中显示的被询证者名称是否与询证函中记载的被询证者名称一致。在认为必要的情况下，注册会计师还可以进一步与被审计单位持有的其他文件进行核对或亲自前往被询证者进行核实等。

如果被询证者将回函寄至被审计单位，被审计单位将其转交注册会计师，该回函不能视为可靠的审计证据。在这种情况下，注册会计师可以要求被询证者直接书面回复。

3.评价限制性条款对可靠性的影响

免责或其他限制条款可能影响函证可靠性，但不一定使回函失去可靠性，需要具体分析。

(1)下列格式化的条款可能不影响可靠性：

“提供的本信息仅出于礼貌，我方没有义务必须提供，我方不因此承担任何明示或暗示的责任、义务和担保”。

“本回复仅用于审计目的，被询证方、其员工或代理人无任何责任，也不能免除注册会计师做其他询问或执行其他工作的责任”。

(2)其他限制条款如果与所测试的认定无关，也不会导致回函失去可靠性。例如，当注册会计师的审计目标是投资是否存在，并使用函证来获取审计证据时，回函中针对投资价值的免责条款不会影响回函的可靠性。

(3)限制条款可能使注册会计师对回函信息的完整性、准确性或可信赖程度产生怀疑。如限制条款使回函限制了审计证据的可靠性，可能需要执行额外的或替代程序。

常见的此类限制条款的包括：

本信息是从电子数据库中取得，可能不包括被询证方所拥有的全部信息;

本信息既不保证准确也不保证是最新的，其他方可能会持有不同意见;

接收人不能依赖函证中的信息。

4.需要关注的舞弊风险迹象[11]

(1)管理层不允许寄发询证函;

(2)管理层试图拦截、篡改询证函或回函，如坚持以特定的方式发送询证函;

(3)被询证者将回函寄至被审计单位，被审计单位将其转交注册会计师;

(4)注册会计师跟进访问被询证者，发现回函信息与被询证者记录不一致，例如，对银行的跟进访问表明提供给注册会计师的银行函证结果与银行的账面记录不一致;

(5)从私人电子信箱发送的回函;

(6)收到同一日期发回的、相同笔迹的多份回函;

(7)位于不同地址的多家被询证者的回函邮戳显示的发函地址相同;

(8)收到不同被询证者用快递寄回的回函，但快递的交寄人或发件人是同一个人或是被审计单位的员工;

(9)回函邮戳显示的发函地址与被审计单位记录的被询证者的地址不一致;

(10)不正常的回函率，例如：银行函证未回函;与以前年度相比，回函率异常偏高或回函率重大变动;向被审计单位债权人发送的询证函回函率很低;

(11)被询证者缺乏独立性，例如：被审计单位及其管理层能够对被询证者施加重大影响(如被审计单位是被询证者唯一或重要的客户或供应商)以使其提供虚假或误导信息;被询证者既是被审计单位资产的保管人又是资产的管理者。

[真题/简答/2015]审计工作底稿中与函证程序相关的部分内容摘录如下：

(5)客户丁公司回函邮寄显示发函地址与甲公司提供的地址不一致，甲公司财务人员解释是由于丁公司有多处办公地址所致，审计项目组认为该解释合理，在审计工作底稿中记录了这一情况。

(6)客户戊公司为海外公司，审计项目组收到戊公司境内关联公司代为寄发的询证函回函，未发现差异，结果满意。

要求：指出审计项目组的做法是否恰当。如不恰当，简要说明理由。

【答案】

(5)不恰当。审计项目组应当对该情况进行核实/口头解释证据不充分，还应实施其他审计程序/直接与丁公司联系核实/前往丁公司办公地点进行验证。

(6)不恰当。未直接取得回函影响回函的可靠性/应取得戊公司直接寄发的询证函。

(三)四种特殊情况的处理

1.管理层要求不实施函证怎么办

如认为管理层的要求合理，注册会计师应实施替代审计程序。如认为要求不合理，且因其阻挠而无法实施函证，应视为审计范围受限，考虑对审计报告的影响。

分析管理层要求不实施函证的原因时，注册会计师应保持职业怀疑态度，并考虑：

(1)管理层是否诚信;

(2)是否可能存在重大的舞弊或错误;

(3)替代审计程序能否提供与这些账户余额或其他信息相关的充分、适当的审计证据。

2.积极的方式下未收到回函怎么办

积极的函证方式没有收到回函，不能形成任何审计结论。应考虑与被询证者联系，要求作出回应或再次寄发询证函。如未能得到被询证者的回应，应当实施替代审计程序。替代审计程序应能提供与函证同样效果的审计证据。

如识别出认定层次重大错报风险，且认为积极式函证是必要程序，则下列情况下，替代程序不能提供所需要的审计证据：

(1)可获取的佐证管理层认定的信息只能从外部获得;

(2)存在特定舞弊风险因素。

3.发现不符事项怎么办

注册会计师应当调查不符事项，以确定是否表明存在错报。

询证函回函中指出的不符事项可能显示财务报表存在错报或潜在错报。当识别出错报时，注册会计师需要评价该错报是否表明存在舞弊。

不符事项可以为注册会计师判断来自类似的被询证者回函的质量及类似账户回函质量提供依据。

不符事项还可能显示被审计单位与财务报告相关的内部控制存在缺陷。

某些不符事项并不表明存在错报。例如，注册会计师可能认为询证函回函的差异是由于函证程序的时间安排、计量或书写错误造成的。

[真题/简答/2015]ABC会计师事务所负责审计甲公司2014年度财务报表，审计项目组确定财务报表整体的重要性为100万元，明显微小错报的临界值为5万元，审计工作底稿中与函证程序相关的部分内容摘录如下：

(4)客户丙公司年末应收账款余额100万元，回函金额90万元，因差异金额高于明显微小错报的界值，审计项目组据此提出了审计调整建议。

要求：针对上述事项(4),指出审计项目组的做法是否恰当。如不恰当，简要说明理由。

【答案】

不恰当。审计项目组应当调查不符事项，以确定是否表明存在错报。

4.发现舞弊迹象怎么办[6]

(1)验证被询证者是否存在、是否与被审计单位不独立，业务性质和规模是否与交易记录匹配;

(2)将与从其他来源得到的被询证者的地址(如合同、网络)相比较，验证寄出方地址的有效性;

(3)将被审计单位档案中有关被询证者的签名样本、公司公章与回函核对;

(4)要求与被询证者相关人员直接沟通讨论询证事项，考虑是否有必要前往被询证者工作地点以验证其是否存在;

(5)分别在中期和期末寄发询证函，并使用被审计单位账面记录和其他相关信息核对相关账户的期间变动;

(6)考虑从金融机构获得信用记录，证实是否存在未记录的贷款、担保、开立银行承兑汇票、信用证、保函等事项。

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