2017年注会考试会计考点之可供出售金融资产

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【考点】可供出售金融资产

【考频】高频考点

【难度】难

(一)相关规定

1.划分为可供出售金融资产的条件

对于公允价值能够可靠计量的金融资产，企业可以将其直接指定为可供出售金融资产。

(1)如果企业没有将其划分为前三类金融资产，则应将其作为可供出售金融资产处理。相对于交易性金融资产而言，可供出售金融资产的持有意图不明确。例如，在活跃市场上有报价的股票投资、债券投资等。

(2)限售股权的分类

①企业在股权分置改革过程中持有对被投资单位在重大影响以上的股权，应当作为长期股权投资，视对被投资单位的影响程度，分别采用成本法或权益法核算;企业在股权分置改革过程中持有对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响的股权，应当划分为可供出售金融资产。

②企业持有上市公司限售股权且对上市公司不具有控制、共同控制或重大影响的，应当按金融工具确认和计量准则规定，将该限售股权划分为可供出售金融资产，除非满足该准则规定条件划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。

2.初始计量

可供出售金融资产，应当按公允价值和交易费用计量。

注意问题：相关交易费用应当计入初始确认金额。企业取得金融资产所支付的价款中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或已到付息期但尚未领取的债券利息，应当单独确认为应收项目进行处理。

3.后续计量

资产负债表日按公允价值计量，公允价值变动计入其他综合收益(不考虑减值因素)，持有期间产生的应收股利确认为投资收益

4.教材新增加内容：

对于在活跃市场中没有报价且其公允价值不能可靠计量的权益工具投资，以及与该权益工具挂钩并须通过交付该权益工具结算的衍生金融资产，无法归类为持有至到期投资、贷款与应收款项。因此，如果将其归类为可供出售金融资产,则初始计量和后续计量就只能视其“ 成本” 为公允价值的替代金额。如果这类金融资产在初始确认后，因被投资单位改制上市等而具有活跃的市场报价，从而“ 顺利” 地像常规的可供出售金融资产进行后续计量(含减值测试)。

如果直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益金融资产，也应遵照该类金融资产相关的会计准则进行处理。

(二)具体会计核算

1.企业取得可供出售金融资产

(1)如果为股票投资

借：可供出售金融资产——成本【公允价值+交易费用】

应收股利【包含的已宣告但尚未发放的现金股利】

贷：银行存款【按实际支付的金额】

(2)如果为债券投资

借：可供出售金融资产——成本【债券面值】

应收利息【包含的已到付息期但尚未领取的利息】

可供出售金融资产——利息调整【按差额】

贷：银行存款【按实际支付的金额】

可供出售金融资产——利息调整【按差额】

2.资产负债表日，可供出售金融资产为债券，确认利息收入

(1)可供出售金融资产为分期付息、一次还本债券

借：应收利息【面值×票面利率】

可供出售金融资产——利息调整【按其差额】

贷：投资收益【期初摊余成本×实际利率】

可供出售金融资产——利息调整【按其差额】

(2)可供出售金融资产为一次还本付息债券

将上述“应收利息”替换为“可供出售金融资产——应计利息”

3.资产负债表日确认公允价值变动

(1)可供出售金融资产的公允价值高于其账面余额的差额

借：可供出售金融资产——公允价值变动

贷：其他综合收益

(2)公允价值低于其账面余额的差额，做相反的会计分录

【《企业会计准则第39号——公允价值计量》准则规定，年末如果无法获得被投资公司股份的公开市场报价，可以采用市场乘数法确定其公允价值】

4.可供出售金融资产的处置

借：银行存款【应按实际收到的金额】

其他综合收益【转出的公允价值累计变动额】

贷：可供出售金融资产——成本、公允价值变动、利息调整等

投资收益

其他综合收益【转出的公允价值累计变动额】

【例1·单选题】(2013年)20×2年6月2日，甲公司自二级市场购入乙公司股票1 000万股，支付价款8 000万元，另支付佣金等费用16万元。甲公司将购入的上述乙公司股票划分为可供出售金融资产。20×2年12月31日，乙公司股票的市价为每股10元。20×3年8月20日，甲公司以每股11元的价格将所持有乙公司股票全部出售，在支付佣金等手续费用33万元后实际取得价款10 967万元。不考虑其他因素影响，甲公司出售乙公司股票应确认的投资收益是(　)。

A. 967万元

B.2 951万元

C.2 984万元

D.3 000万元

【答案】B。解析：甲公司出售乙公司股票应确认的投资收益=销售净价10 967-初始入账金额8 016=2 951(万元)。

【例题2.单选题】A公司于2×16年4月5日从证券市场上购入B公司发行在外的股票200万股作为可供出售金融资产，每股支付价款4元(含已宣告但尚未发放的现金股利0.5元)，另支付相关费用12万元，A公司可供出售金融资产取得时的入账价值为(　　)万元。

A.700

B.800

C.712

D.812

【答案】C。解析：支付的交易费用计入成本，入账价值=200×(4-0.5)+12=712(万元)。

【例题3·单选题】(2012年)20×6年6月9日，甲公司支付价款855万元(含交易费用5万元)购入乙公司股票100万股，占乙公司有表决权股份的1.5%，作为可供出售金融资产核算。20×6年12月31日，该股票市场价格为每股9元。20×7年2月5日，乙公司宣告发放现金股利1 000万元。20×7年8月21日，甲公司以每股8元的价格将乙公司股票全部转让。甲公司20×7年利润表中因该可供出售金融资产应确认的投资收益为(　)。

A.-40万元

B.-55万元

C.-90万元

D.-105万元

【答案】A。解析：甲公司20×7年利润表中因该可供出售金融资产应确认的投资收益=(公允价值100×8-初始入账金额855)+(现金股利1 000×1.5%)=-40(万元)

【例题4·多选题】(2012年)下列各项涉及交易费用会计处理的表述中，正确的有(　)。

A.购买子公司股权发生的手续费直接计入当期损益

B.定向增发普通股支付的券商手续费直接计入当期损益

C.购买交易性金融资产发生的手续费直接计入当期损益

D.购买持有至到期投资发生的手续费直接计入当期损益

【答案】AC。解析：选项B，应计入权益性证券的初始计量金额(即冲减资本公积);选项D，应计入持有至到期投资的初始确认金额。

2017年注会冲刺100

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