2017初级会计职称考试初级会计实务考点之持有至到期投资的持有

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考点：持有至到期投资的持有

难度：D(A.高频，简单。B.高频，困难。C.低频，简单。D.低频，困难。)

考频说明：偶尔会在真题中出现，难度较高

【内容详解】

企业在持有至到期投资的会计期间，所涉及的会计处理主要有两个方面：一是在资产负债表日确认债券利息收入，二是在资产负债表日核算发生的减值损失。

1.持有至到期投资的债券利息收入

企业在持有至到期投资的会计期间，应当按照摊余成本对持有至到期投资进行计量。在资产负债表日，按照持有至到期投资摊余成本和实际利率计算确定的债券利息收入，应当作为投资收益进行会计处理。

摊余成本是指该金融资产的初始确认金额经下列调整后的结果：

①扣除已偿还的本金：

②加上或减去采用实际利率法将该初始确认金额与到期日金额之间的差额进行摊销形成的累计摊销额;

③扣除已发生的减值损失。

【提示1】实际利率在相关金融资产预期存续期间或适用的更短期间内保持不变。

【提示2】如果有客观证据表明该金融资产的实际利率计算的各期利息收入与名义利率计算的相差很小，也可以采用名义利率替代实际利率使用。

资产负债表日计息的会计处理：资产负债表日按照持有至到期投资的面值和票面利率计算确定的应收未收利息，借记“应收利息”或“持有至到期投资—应计利息”科目，按照持有至到期投资的摊余成本和实际利率计算确定的利息收入，贷记“投资收益”科目，按照其差额，借记或贷记“持有至到期投资——利息调整”科目。

借：应收利息(分期付息债券按票面利率计算的利息)

  持有至到期投资——应计利息(到期时一次还本付息债券按票面利率计算的利息)

  贷：投资收益(持有至到期投资期初摊余成本和实际利率计算确定的利息收入)

    持有至到期投资——利息调整(差额，也可能在借方)

投资收益=本期计提的利息收入=期初摊余成本×实际利率

本期期初摊余成本即为上期期末摊余成本

期末持有至到期投资的摊余成本=期初摊余成本+本期计提的利息(期初摊余成本×实际利率)-本期收到的利息(分期付息债券面值×票面利率)和本金-本期计提的减值准备

【提示】当债券为到期一次还本付息的，上述计算期末持有至到期投资的摊余成本公式中“本期收到的利息和本金”项目为0。

【例1-64】承【例1-63】根据约定，2×12年12月31日，甲公司按期收到C公司支付的第1年债券利息118 000元，并按照摊余成本和实际利率确认的投资收益为200 000元;

2×13年12月31日，甲公司按期收到C公司支付的第2年债券利息118 000元，并按照摊余成本和实际利率确认的投资收益为208 000元;

2×14年12月31日，甲公司按期收到C公司支付的第3年债券利息118 000元，并按照摊余成本和实际利率确认的投资收益为217 220元;

2×15年12月31日，甲公司按期收到C公司支付的第4年债券利息118 000元，并按照摊余成本和实际利率确认的投资收益为227 142元。

甲公司应做如下会计分录：

(1)2×12年12月31日，确认C公司债券实际利息收入、收到债券利息时：

借：应收利息——C公司 118 000

  持有至到期投资——C公司债券——利息调整 82 000

  贷：投资收益——C公司债券 200 000

同时：

借：其他货币资金——存出投资款 118 000

  贷：应收利息——C公司 118 000

(2)2×13年12月31日，确认C公司债券实际利息收入、收到债券利息时：

借：应收利息——C公司 118 000

  持有至到期投资——C公司债券——利息调整 90 200

  贷：投资收益——C公司债券 208 200

同时：

借：其他货币资金——存出投资款 118 000

  贷：应收利息——C公司 118 000

(3)2×14年1 2月31日，确认C公司债券实际利息收入、收到债券利息时：

借：应收利息——公司 118 000

  持有至到期投资——C公司债券——利息调整 99 220

  贷：投资收益——C公司债券 217 220

借：其他货币资金——存出投资款 118 000

  贷：应收利息——C公司 118 000

(4)2×15年1 2月31日，确认C公司债券实际利息收入、收到债券利息时：

借：应收利息——C公司 118 000

  持有至到期投资——C公司债券——利息调整 109 142

  贷：投资收益----C公司债券 227 142

借：其他货币资金——存出投资款 118 000

  贷：应收利息——C公司 118 000

【经典例题】

【例题1·单选题】企业持有至到期投资，为一次还本，分期付息的债券，则期末尚未收到的利息应借记()科目。

A.应收利息

B.投资收益

C.持有至到期投资——利息调整

D.持有至到期投资——应计利息，

【答案】A

【解析】持有至到期投资的债券利息收入

借：应收利息(分期付息债券按票面利率计算的利息)

贷：投资收益(持有至到期投资期初摊余成本和实际利率计算确定的利息收入)

持有至到期投资一利息调整(差额，也可能在借方)

【例题2·单选题】2012年1月1日，甲公司支付125000元，购入乙公司同日发行的5年期债券，债券票面价值总额为150000元。票面年利率为4%，实际年利率为8%，债券利息每年末支付(即每年利息为6000元)，本金在债券到期时一次性偿还。甲公司将其划分为持有到期投资，2013年12月31日，该债券的账面价值为()元。

A.150000 B.125000 C.133320 D.129000

【答案】C

【解析】2012年12月31日持有至到期投资的账面价值=125000+125000×8%-150000×4%=129000(元)，2013年12月31日持有至到期投资的账面价值=129000+129000×8%-150000×4%=133320(元)。

2.持有至到期投资的减值

持有至到期投资减值准备的计提和转回

资产负债表日，持有至到期投资的账面价值高于预计未来现金流量现值的，企业应当将该持有至到期投资的账面价值减记至预计未来现金流量现值，将减记的金额作为资产减值损失进行会计处理，计入当期损益，同时计提相应的资产减值准备。

已计提减值准备的持有至到期投资价值以后又得以恢复的，应当在原已计提的减值准备金额内予以转回。转回的金额计入当期损益。

(1)计提减值

借：资产减值损失

  贷：持有至到期投资减值准备

(2)转回减值准备

借：持有至到期投资减值准备

  贷：资产减值损失

【例1-65】承【例1-63】，2×13年12月31日，有客观证据表明C公司发生了严重财务困难，假定甲公司对债券投资确定的减值损失为766000元;2×15年12月31日，有客观证据表明C公司债券价值已恢复，且客观上与确认该损失后发生的事项有关的，假定甲公司确定的应恢复的金额为700000元。甲公司应编制如下会计分录：

①2×13年12月31日，确认C公司债券投资的减值损失时：

借：资产减值损失——计提的持有至到期投资减值准备——C公司债券766 000

  贷：持有至到期投资减值准备——C公司债券 766 000

②2×15年12月31日，确认C公司债券投资减值损失的转回时：

借：持有至到期投资减值准备——C公司债券 700 000

  贷：资产减值损失——计提的持有至到期投资减值准备——C公司债券 700 000

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